El centro de la discusión se basa en definir si el impuesto a las ganancias debe alcanzar a los rubros indemnizatorios. Puntos principales
Es muy discutido si las indemnizaciones, que se abonan en el momento de una desvinculación laboral, deben pagar impuesto a las ganancias. El centro de la discusión se basa en definir si el impuesto debe alcanzar a los rubros indemnizatorios, que constituyen un resarcimiento en lugar de una renta, ya que se liquidan en el momento de concluir la fuente productora que genera el ingreso.
Cada tanto la justicia se pronuncia sobre este tema, en este caso un reciente fallo del Tribunal Fiscal (Sala C) falló a favor del contribuyente que había solicitado la devolución de los importes retenidos por el Ministerio de Seguridad de la Provincia de Buenos Aires, en concepto del impuesto a las ganancias sobre lo que había sido pagado por vacaciones no usufructuadas.
El argumento del contribuyente fue que a pesar de haber sido un concepto que se había generado en la relación laboral, lo que habilitó su cobro fue el hecho que se produjo la finalización de la relación laboral.
Finalmente el Tribunal fiscal autorizó la devolución (repetición) el impuesto retenido al contribuyente sobre el rubro de vacaciones no gozadas. La decisión se basó en diferentes fallos de la justicia, entre los que se encuentra el pronunciamiento de la Corte Suprema de Justicia en la causa «Negri, Fernando Horacio c/ AFIP DGI» y también sobre la base del dictamen de la Procuradora Fiscal, en donde se hizo extensivo el argumento de que la «gratificación por cese laboral» señalando que dicha gratificación fue convenida y abonada como consecuencia del distracto laboral del trabajador.
Por ese motivo, resulta claro que el pago de dicha suma, motivado por la extinción de la relación laboral y que la desvinculación implica, para el trabajador, la desaparición de la fuente productora de rentas gravadas.
La ley de contrato de trabajo establece como principio general que las vacaciones «no son compensables en dinero», con la excepción de la parte proporcional correspondiente a la fracción del año trabajado en que se produce la ruptura del contrato laboral. Para el Tribunal, el cobro de las vacaciones no gozadas surge recién con la ruptura del vínculo laboral. Sintetizando, de la relación laboral aparece el derecho al goce de las vacaciones, y con la extinción del contrato laboral aparece el derecho al cobro de las vacaciones no gozadas.
Esta postura del Tribunal contradice lo expresado por la AFIP en la Circular 4 del año 2021, en cuanto al tratamiento que tienen las vacaciones no gozadas en el impuesto a las ganancias, en el momento de producirse la desvinculación laboral.
Qué dice la ley
La ley de Ganancias (20.628), establece en su artículo 26 que se encuentra exenta del pago del impuesto lo que el empleado cobra por indemnización de despido, del rubro antigüedad. También, según la misma norma, están exentas las indemnizaciones que se perciben por incapacidad o muerte del trabajador, producidas por accidente o enfermedad. La desgravación se limita a lo establecido en la ley 20744 referida al tope del cálculo indemnizatorio.
La norma no incluye expresamente en la exención a las demás indemnizaciones que se pagan al rescindirse el contrato: por ejemplo: la falta de preaviso, las vacaciones no gozadas ni la integración del mes de despido. También debe pagar, según la ley, el aguinaldo proporcional liquidado en los casos de desvinculación (en la medida que se encuentre alcanzado de acuerdo a la categoría que reviste el empleado) y las gratificaciones por jubilación o renuncia, como lo que se percibe durante las ausencias por enfermedad.
La ley 27.430, del año 2017, incorporó en el texto del artículo 82 de la ley, que define como ingreso gravado de la cuarta categoría, lo siguiente: «Sin perjuicio de las demás disposiciones de esta ley, para quienes se desempeñen en cargos directivos y ejecutivos de empresas públicas y privadas, según lo establezca la reglamentación quedan incluidas en este artículo las sumas que se generen exclusivamente con motivo de su desvinculación laboral, cualquiera fuere su denominación, que excedan los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable. Cuando esas sumas tengan su origen en un acuerdo consensuado (procesos de mutuo acuerdo o retiro voluntario, entre otros) estarán alcanzadas en cuanto superen los montos indemnizatorios mínimos previstos en la normativa laboral aplicable para el supuesto de despido sin causa.»
Qué dice la jurisprudencia
La justicia en muchos casos avanza a favor del trabajador más rápido que el texto de la ley. En el fallo «Cuevas Luis Miguel C/ AFIP» la Corte de Justicia hizo lugar al reclamo de un trabajador para que no se le cobre el impuesto a las ganancias sobre la indemnización por estabilidad gremial que percibió en el momento del despido. El fundamento es que la misma carece de periodicidad y permanencia de la fuente necesarias para tener que pagar el tributo, ya que se cobra como consecuencia del cese laboral.
Otro fallo del Tribunal Superior, «De Lorenzo, Amelia c/ DGI», confirmó que la indemnización agravada por embarazo tampoco debe pagar ganancias, a pesar de no estar literalmente previsto en la ley, contrariamente a lo que interpretó la AFIP – en el dictamen 43/00 (DAT) – sobre que debería estar alcanzada impositivamente.
Otro caso es el de los trabajadores despedidos que están fuera de convenio colectivo, porque como consecuencia del fallo de la Corte «Vizzotti, Carlos c/ AMSA SA», se les extendió la exención impositiva al monto de indemnización por despido que surge considerando la base de cálculo de la antigüedad del 67% por cada año de servicio. La interpretación surgió por el dictamen número 160.978 de la Dirección General de Asuntos Jurídicos del Ministerio de Economía, conformado por la Subsecretaría de Ingresos Públicos. También en este caso, la AFIP a través del dictamen DAT 57/02 tenía un pronunciamiento diferente.
Por el fallo Negri, de la Corte Suprema de Justicia, definió que el pago realizado en concepto de gratificación por cese laboral por mutuo acuerdo -normado en el Artículo 241 de la Ley de Contrato de Trabajo-, no se encuentra alcanzado por el impuesto a las ganancias.
Por un dictamen de la AFIP (72/02 – DAL) se interpretó que el importe abonado a una persona en caso de un despido «consensuado» o por mutuo acuerdo, previsto en el artículo 241 de la ley laboral, hasta el monto que debería pagarse como indemnización por despido no tributa ganancias. El mismo tratamiento tiene el importe abonado en concepto de gratificación por retiro voluntario, que a pesar de no encontrarse la exención en la ley, por un dictamen de la AFIP (66/00 -DAT) no se encuentra gravado.
En el mismo sentido, la licencia por maternidad que percibe una trabajadora en ese período, al constituir salario familiar no tiene que incluirse en la retención del impuesto (Dictamen 133/01 AFIP-DAL).
En esa dirección, según la doctrina, otras indemnizaciones exentas serían las agravadas por matrimonio y la que se abona por finalizar el período de excedencia.
En cambio, hay que pagar ganancias por la indemnización que se abona por clientela a los viajantes de comercio.
La postura de la AFIP
La AFIP, mediante las Circulares 3 y 4/12, opinó de en forma coincidentemente con lo expresado por la doctrina en cuanto a la exención de algunas indemnizaciones en el cálculo de la retención del Impuesto a las Ganancias.
La Circular 3 dispuso la siguiente postura: «…se aclara que los pagos realizados en concepto de indemnización por estabilidad y asignación gremial -Artículo 52 de la Ley Nº 23.551-, como asimismo, por despido por causa de embarazo -Artículo 178 de la Ley de Contrato de Trabajo-, no se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias.»
Mientras que en la 4 se dijo lo siguiente: «… se aclara que el tratamiento fiscal aplicable a la indemnización por antigüedad en caso de despido sin justa causa -normada en el Artículo 245 de la Ley de Contrato de Trabajo-, frente a la exención prevista en el inciso i) del Artículo 20 de la Ley del Impuesto a las Ganancias, se ajustará a los siguientes criterios:
1 Si el monto abonado al trabajador resulta igual o inferior al importe indemnizatorio calculado conforme al límite previsto en el segundo párrafo del Artículo 245 de la Ley de Contrato de Trabajo, la exención del gravamen se reconocerá sobre la totalidad de aquel monto. Consecuentemente, los montos correspondientes a dichos conceptos se hallan excluidos del régimen de retención establecido por la Resolución General Nº 2.437, sus modificatorias y sus complementarias.
2 Por el contrario, si el monto pagado resulta mayor al que se obtendría aplicando el límite máximo aludido, la exención se reconocerá hasta una suma equivalente al 67% del importe efectivamente abonado -calculado conforme al primer párrafo del Artículo 245 de la Ley de Contrato de Trabajo-, o hasta la obtenida aplicando el referido límite máximo, la que sea mayor.
La AFIP emitió la circular 4/16 que establece lo siguiente: «se aclara que el pago realizado en concepto de gratificación por cese laboral por mutuo acuerdo —normado en el Artículo 241 de la Ley de Contrato de Trabajo—, no se encuentra alcanzado por el impuesto a las ganancias. Consecuentemente, el monto correspondiente a dicho concepto se halla excluido del régimen de retención.»
Vinculado con el fallo Negri, de la Corte Suprema de Justicia, la AFIP emitió la Circular 4/21, en donde se establece lo siguiente:
1. Las indemnizaciones o gratificaciones abonadas con motivo de la desvinculación laboral, a empleados que no se desempeñen en cargos directivos y ejecutivos de empresas públicas y privadas, en las condiciones de los artículos 180 y 181 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, se encuentran al margen del objeto del gravamen y excluidas del régimen de retención establecido por la Resolución General de la AFIP 4.003.
2. Las indemnizaciones o gratificaciones abonadas con motivo de la desvinculación laboral, a empleados que se desempeñen en cargos directivos y ejecutivos de empresas públicas y privadas, en las condiciones de los artículos 180 y 181 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, se encuentran gravadas por el tributo en el monto que exceda los importes indemnizatorios previstos en el artículo 245 de la Ley de Contrato de Trabajo.
3. Las sumas abonadas por el empleador en ocasión de la desvinculación laboral por conceptos devengados con motivo de la relación laboral (vacaciones no gozadas, sueldo anual complementario, bonificaciones convencionales, indemnización por preaviso, sueldos atrasados, entre otros) se encuentran alcanzadas por el gravamen y sometidas al régimen retentivo previsto por la Resolución General 4.003 (AFIP), aunque el monto correspondiente a esos conceptos no sea identificado expresamente o se lo subsuma bajo otro rótulo.
Fuero: Laboral
Tribunal: Tribunal Fiscal de la Nación, Sala C
Voces: desvinculación laboral, impuesto a las ganancias, indemnizaciones
Fuente: iprofesional
